审计期末习题 (1)

1.注册会计师张某任职的会计事务所的一个客户是一家著名上市公司，该公司法定代表人是张某的哥哥。请问张某能否承接该家公司的审计业务?该事务所能否承接该公司的审计业务?该事务所应如何处理此等事宜? 1．参考答案

该注册会计师不能审计这家上市公司，因为他与上市公司法定代表人是直系亲属关系，将会对审计独立性造成严重损害。

该事务所可以审计这家上市公司，因为事务所与上市公司不存在对审计独立性造成严重损害的关系。

该事务所应当提示该注册会计师遵循回避原则。

如果该注册会计师是事务所的负责人，该事务所不能审计这家上市公司。因为事务所与上市公司构成了对审计独立性造成严重损害的关系。

业务的项目合伙人。审计工作底稿记载的与重要性相关的情况如下: (1)制定总体审计策略时，注册会计师韩如意拟结合晴好公司具体情况确定财务报表整体的重要性。

(2)晴好公司2017年度经营目标是与新的竞争者抢占市场份额。考虑到晴好公司历史悠久，且在行业内知名度很高，注册会计师韩如意拟以税前利润作为重要性的确定基准。

(3)晴好公司存货数量很大，其可变现净值存在较大的固有不确定性，注册会计师韩如意拟相应调低初步确定的财务报表整体的重要性水

平。

(4)注册会计师韩如意拟在审计完成阶段确定实际执行的重要性，以便对汇总错报是否可能构成重大错报进行评价。

(5)由于需要针对多项交易、账户余额及披露确定实际执行的重要性，注册会计师韩如意拟将财务报表整体的重要性按比例分配给这些交易、账户余额及披露，以作为实际执行的重要性。

(6)注册会计师韩如意工作底稿中记录了所确定的明显微小错报临界值，但没有记录确定该临界值的依据。 要求：

（1）指出情况（1）中，注册会计师韩如意在确定财务报表整体的重要性水平时，需要考虑哪些因素。

（2）假定情况(2)至(5)均为独立事项，逐项指出注册会计师韩如意的处理是否恰当。如不恰当，请简要说明理由。 答案：

（1）需要考虑对被审计单位及其环境的了解、审计的目标、财务报表各项目的性质及其相互关系、财务报表项目的金额及其波动幅度等。

（2）情况（2）不恰当。对于以抢占市场份额为主要目标的企业，应以营业收入作为重要性的确定标准。

情况（3）不恰当。注册会计师在确定财务报表整体重要性水平时，不需要考虑与具体项目计量相关的固有不确定性。

情况（4）不恰当。注册会计师应当在实施进一步审计程序之前确定

实际执行的重要性。

情况（5）不恰当。注册会计师不必通过将财务报表整体的重要性平均分配或按比例分配至各个报表项目的方法来确定多个实际执行的重要性。

情况（6）不恰当。确定明显微小错报临界值需要高度的职业判断。注册会计师应当记录所依据的职业判断。

(1) FH公司2016年度财务报表整体的重要性以税前利润的5%计算。2017年，由于FH公司处于盈亏临界点，注册会计师韩吉祥以过去3年税前利润的平均值作为基准确定财务报表整体的重要性。 (2)由于FH公司2016年度审计中提出的多项审计调整建议金额均不重大，注册会计师韩吉祥确定2017年度实际执行的重要性为财务报表整体重要性的75%，与2016年度保持一致。

(3)2017年，FH公司治理层提出希望知悉审计过程中发现的所有错报，因此，注册会计师韩吉祥确定2017年度明显微小错报的临界值为0。 要求：

针对上述情况(1)至(3)，假定不考虑其他条件，逐项指出注册会计师韩吉祥的做法是否恰当。如不恰当，简要说明理由。 3.参考答案 (1)恰当。

(2)不恰当。2016年度有多项审计调整，FH公司在2017年面临较大市场压力，显示项目总体风险较高，将实际执行的重要性确定为

财务报表整体重要性的75%不恰当，应该适当降低比例。 (3)恰当。

第2章审计风险评估案例

1.2018年年初，注册会计师李兵负责审计立程公司2017年度财务报表，在审计工作底稿中记录了所了解的立程公司情况及其环境，部分内容摘录如下:

(1)由于2016年销售业绩未达到董事会制定的目标，立程公司于2017年2月更换了公司负责销售的副总经理。立程公司董事会计划2017年度实现的销售收入在2016年度的基础上增长15%。立程公司管理层实行年薪制，总体薪酬水平根据上述目标的完成情况上下浮动。立程公司所处行业2017年度平均销售增长率是10%。 (2)立程公司的广告费用一直以来都是不小的费用支出，2017年开始与国内团购网站合作，开展网络营销，销售量很大，而利润率非常低，但是给扩大市场占有率奠定了基础。

(3)立程公司于2017年11月3日收到法院通知，被告知泰达公司状告立程公司侵犯其专利权。泰达公司认为，立程公司未经其同意，在试销的新产品中采用了泰达公司的专利技术，要求立程公司停止该项新产品的生产和销售，并一次

性支付专利使用费80万元。截至12月31日，诉讼尚在进行中。立程公司根据案件的进展情况和律师的意见，认为很可能会发生赔偿支出。

注册会计师李兵在审计工作底稿中记录了所获取的立程公司财务数

据，部分内容见表2-1。

表2-1 2017年度部分未审财务数据及2016年对应数据 单位:要求:

针对上述资料，假定不考虑其他条件，逐项指出情况(1)至(3)所述事项是否可能表明存在重大错报风险。如果认为存在，简要说明理由，并说明是财务报表层次的重大错报风险还是认定层次的重大错报风险。如果认为是认定层次的重大错报风险，分别说明该风险主要与哪些财务报表项目(仅限于营业收入、营业成本、销售费用和预计负债)的哪些认定相关。

2.立多公司为食品制造行业的上市公司。智库会计师事务所接受立多公司的审计委托并指派注册会计师王继负责对立多公司2017年度财务报表实施连续审计，注册会计师王继对立多公司2016年度财务报表出具了无保留意见审计报告。注册会计师王继在审计工作底稿中记载的与立多公司及其环境相关的具体情况如下:

(1)2017年，因农副产品价格大幅上涨导致食品制造业行业的成本平均上升了20%。不少企业严重亏损。受全行业销售价格平均提高20%的影响，行业销售量平均下降了17%。

(2)受国家政策影响，导致流动资金短缺，立多公司加强了货款回收工作，使应收账款的周转天数比上年的20天明显缩短。

(3)由于2016年储备了大量用于生产A产品的原材料，立多公司在A产品销售价格上升20%的情况下其单位成本仅上升了13.5%。 (4)由于产品滞销，导致专用生产设备大量闲置，立多公司管理层取

消了原定的增加专用生产设备的计划，2017年度没有增加新的专用生产设备。

(5)因竞争对手推出了C产品的改良产品，立多公司决定自2018年1月1日起对库存的C产品采取“买一赠一”的营销策略。

立多公司2017年度部分未审财务数据及2016年对应数据见表2-2，专用设备及累计折旧增减情况见表2-3。 要求:

假定不考虑其他条件，指出资料(1)至(5)所列事项是否可能表明存在重大错报风险。如果认为存在，简要说明理由，并说明该风险主要与哪些财务报表项目(仅限于应收账款、存货、固定资产、营业收入、营业成本、管理费用、资产减值损失)的哪些认定相关。

3.林峰会计师事务所的注册会计师韩如意是晴好公司2017年度财务报表审计业务的项目合伙人。审计工作底稿记载的与识别、评估和应对舞弊风险相关的情况如下:

(1) 注册会计师韩如意在项目组讨论时特别强调，舞弊可能通过精心策划、蓄意实施加以隐瞒，舞弊导致的重大错报风险大于错误导致的重大错报风险。

(2)为确定晴好公司是否存在舞弊事实、舞弊嫌疑或舞弊指控，注册会计师韩如意拟询问治理层、管理层，并考虑是否有必要向内部审计人员询问。

(3)晴好公司管理层的报酬中有相当一部分取决于被审计单位能否实现激进的目标，注册会计师韩如意认为晴好公司管理层存在舞弊的

机会。

(4)注册会计师韩如意拟在实施总体应对措施的基础上，针对舞弊导致的认定层次的重大错报风险实施进一步审计程序，以应对舞弊导致的重大错报风险。

要求:分别针对情况(1)至(4)，指出注册会计师韩如意的处理是否恰当。如不恰当，简要说明理由。 3.参考答案

（1）不恰当。通常，舞弊导致的重大错报未被发现的风险大于错误导致的重大错报未被发现的风险。

（2）不恰当。注册会计师应当询问内部审计人员，以确定其是否知悉任何舞弊事实、舞弊嫌疑或舞弊指控。

（3）不恰当。管理层部分报酬取决于被审计单位能否实现激进的目标，表明存在舞弊的动机或压力。

（4）不恰当。应对舞弊导致的重大错报风险时，还应当针对管理层凌驾于控制之上的风险实施专门程序。

4.晴雨公司主要生产和销售工程机械，产品主要通过买断的形式销售给各地经销商，少量直接销售给最终用户。林峰会计师事务所于2017年下半年首次接受委托审计晴雨公司2017年度财务报表，并委派注册会计师韩心成担任审计项目合伙人。注册会计师韩心成了解了晴雨公司及其环境后，按照2017年度晴雨公司税前利润的5%确定了财务报表整体重要性为500万元，晴雨公司适用的所得税税率为25%。

第3章销售与收款循环审计案例

1.诚信会计师事务所的注册会计师周瑾在评价希望公司销售业务的内部控制时,了解到如下情况:

(1)希望公司为扩大销售渠道,在洛阳地区设立了一家销售网点,委派当地人员赵某担任该网点的经理,网点的会计则由公司本部直接委派财务人员孙某前往担任。为满足经营需要,希望公司在中国工商银行洛阳分行开设了专门账户,供该销售网点支付相关费用。公司规定,孙某主持网点工作,并负责审核凭证、保管财务处处长个人名章、保管销售网点的支票；赵某负责登记明细账和总账；使用支票支付费用须由赵某和孙某共同签发,并指定孙某持签发的支票到银行办理支取手续；作为财务人员,孙某除登记银行日记账外,每月还必须按时从银行取得对账单进行核对。支票存根、作废支票、银行对账单等均由孙某保管。孙某每月必须编制现金支出报告送交公司总部。 (2)在销售与收款业务活动中,希望公司收到比尔商场订单,要求赊购2 000套化妆品,产品销售价格约为150万元。比尔商场是希望公司的老客户,商业信誉和财务状况都很好,经过营销部经理审核同意,全权委托业务员王某负责此项业务。在进行了相关谈判后,双方签订了销售合同；营销部经理审批同意了该销售合同,王某口头通知发货部门组织发货,发货部门按照王某的口头通知发货；王某编制了销售通知单,经公司经理批准交给财务处,财务处据此向比尔商场开具销售发票。 要求:假如你是注册会计师周瑾,了解了希望公司的内部控制后,你分析一下希望公司在内部控制的设计与执行过程中存在哪些缺陷?

1.参考答案：

（1）财务人员孙某同时拥有管账（银行存款日记账）、管钱（银行存款的支取）、管物（支票、支票存根、作废支票）以及账实核对（银行存款对账单的取得及核对）的职权，严重违反了不相容职务分离的基本控制原则，极易造成贪污银行存款的情况发生。 具体地说，孙某可以利用支付费用时由赵某签发的支票取得银行存款而加以贪污，同时向赵某声称支票作废而另行签发。因作废支票由孙某保管，赵某无法察觉此种舞弊行为；银行存款对账单的核对及银行存款余额的调节均由孙某进行，致使这种舞弊不能通过与银行的核对而察觉。交公司总部的支出报告亦由孙某编写与呈送，又必然导致公司总部对孙某的失查。可见，由于孙某集各种不相容职务于一身，通常难以发现舞弊，包括日记账与支票存根的核对、日记账与对账单的核对、收入金额与支付金额的核对等关键内部控制均名存实亡。

（2）希望公司在销售与收款业务中存在以下问题：

一是没有严格遵循授权批准控制，销售、发货等环节的控制存在缺陷；

二是该公司向比尔商场销售的产品价款在100万元以上，不在营销部经理的授权范围内；同时，王某有权拒绝办理该笔业务，并及时向上级授权部门报告；三是王某应该按照经批准的销售合同编制销售计划，向发货部门下达销售通知单，不应采用口头通知的方式进行；

四是发货部门应当对发货单据进行审核，严格按照销售通知单所列的发货品种和规格、数量、时间和发货方式组织发货，并建立货物出库、发运等环节的岗位责任制，确保货物的安全发运，不应仅以口头通知为发货依据。

业务的项目合伙人。审计工作底稿记载的与收入确认相关的情况如下:

（1）考虑到舞弊性质严重，而分析程序所提供的审计证据的精确程度和保证水平不高，注册会计师韩清凉要求项目组成员在识别与收入确认相关的舞弊风险时避免使用分析程序。

（2）尽管镇热公司难以实现2017年度预期的利润目标，注册会计师韩清凉仍直接假定收入完整性认定存在舞弊风险。

（3）镇热公司销售给未披露关联方的商品价格明显高于非关联方，但低于已披露的关联方，注册会计师韩清凉认为该项交易的舞弊风险处于高水平。

（4）镇热公司在接近2017年年末时发生了大量的销售交易，注册会计师韩清凉认为这些销售交易中存在舞弊行为。

（5）镇热公司未经客户同意，将商品运送到销售合同约定地点以外的其他地点。项目组成员提请作为舞弊风险迹象。注册会计师韩清凉未予认可。

（6）为确认镇热公司是否通过高估收入达到编制虚假财务报告的目的，注册会计师韩清凉要求项目组成员以发运凭证为起点，对主营业务收入实施截止测试。要求：针对上述情况(1)至(6)，不考虑其他

情况，逐项指出是否恰当。如认为不恰当，简要说明理由。 2. 参考答案

情况(1)不恰当。分析程序是识别收入确认舞弊风险的较为有效的方法，注册会计师需要重视并充分利用分析程序。

情况(2)不恰当。如难以实现预期的利润目标，则收入的发生认定存在舞弊风险的可能性较大，而完整性认定则通常不存在舞弊风险。 情况(3)恰当。

情况(4)不恰当。接近期末时发生大量的销售交易属于产生舞弊风险的迹象，但存在舞弊风险迹象并不必然表明发生了舞弊。

情况(5)不恰当。未经客户同意，将商品运送到销售合同约定地点以外的其他地点，于收入确认方面存在舞弊风险的迹象。

情况(6)不恰当。以发运凭证为起点的截止测试，主要是为了防止少计收入，注册会计师韩清凉应当以账薄记录为起点实施截止测试。 3.诚信会计师事务所接受委托,审计天翼公司2017年度财务报表。注册会计师于2018年1月15日采用积极式函证方式对天翼公司应收账款发出102份询证函。注册会计师收到回函的情况如下: 收到101份询证函回函,其中95份回答是肯定的,6份存在问题,分别为:

(1)A公司:购买天翼公司30万元的货物属实,但款项已于2017年12月25日用支票支付。

(2)B公司:购买天翼公司20万元的货物尚未收到。

(3)C公司:因产品质量不符合要求,根据购货合同,于2017年12月

28日将货物退回。

(4)D公司:2017年12月8日，收到天翼公司委托本公司代销的货物价值34万元,尚未销售。

(5)E公司:已就所函证的事项以电子邮件方式向天翼公司作出答复,天翼公司已将邮件转发给会计师事务所；经查,寄发给E公司的函件是一封消极式函件。(6)F公司:将积极式询证函的回函直接寄到天翼公司,要求天翼公司转交会计师事务所。天翼公司收到回函后,在没有拆封的情况下,将回函转交给审计小组。 没有收到回函的有1份,即:

(7)G公司:寄发的积极式询证函在20日后被当地邮局以“查无此单位”为由退回天翼公司。

要求:针对以上第(1)至(7)种情况,为获取充分、适当的审计证据,注册会计师应采

取哪些进一步的审计程序? 3.参考答案：

针对情况（1），检查天翼公司2017年12月25日及以后的银行对账单和银行存款日记账，确定该笔货款收妥入账的日期，以确定是否存在跨期入账的现象。针对情况（2），检查天翼公司的销售合同、销售发票以及发运凭证，以确定销售是否成立；检查运往B公司的在途货物是否纳入天翼公司的存货盘点表。

针对情况（3），检查天翼公司销售退回的有关文件，如销售退回的退回通知单、

退税证明，检查退回后货物的红字发票及其入库单，以确认货物是否已退回及退回入库的日期。

针对情况（4），检查天翼公司与D公司的货物代销合同及其货运凭证，检查代销清单，以确认货物发出是否能够确认应收账款。 针对情况（5），应要求E公司尽快寄出回函原件，并特别要求E公司直接寄到诚信会计师事务所；

针对情况（6），应要求F公司按询证函中写明的地址另发回函，并直接将回函寄给诚信会计师事务所；

针对情况（7），应与天翼公司核对G公司的名称、地址，如原询证函名称、地址均正确，应要求天翼公司进行解释，如原询证函名称、地址不正确，应按正确的地址重新寄发信件。

4.林立会计师事务所负责审计盼亮公司2017年度财务报表。审计工作底稿中与函证相关的部分内容摘录如下：

(1)盼亮公司在乙银行开立了一个用以缴纳税款的专门账户，除此以外，与乙银行没有其他业务关系。审计项目组认为，该账户的重大错报风险很低且余额不重大，未对该账户实施函证程序。

(2)审计项目组评估认为应收账款的重大错报风险较低，对盼亮公司2017年11月30日的应收账款余额实施了函证程序，未发现差异。盼亮公司2017年12月31日的应收账款余额较11月30日无重大变动。审计项目组据此认为已对年末应收账款余额的存在认定获取了充分、适当的审计证据。

(3)审计项目组负责填写询证函信息，盼亮公司业务员负责填写询证

函信封。审计项目组取得加盖公章的询证函及业务员填写的信封后，直接至邮局将询证函寄出。

(4)客户丙公司的回函并非询证函原件。盼亮公司的财务人员说是在催收回函时，由于丙公司财务人员表示未收到询证函，因此将其留存的询证函复印件寄送给了丙公司，并要求丙公司财务人员将回函直接寄回至林立会计师事务所。审计项目组认为该解释合理，无需实施进一步审计程序。

(5)审计项目组收到的一份银行询证函回函中标注“本行不保证回函的准确性，接收人不能依赖回函中的信息”。审计项目组致电该银行，银行工作人员表示这是标准条款。审计项目组据此认为该回函可靠，并在工作底稿中记录了与银行的电话沟通内容。

(6)盼亮公司管理层拒绝审计项目组向客户丁公司寄发询证函。 要求：

(1)针对上述第(1)至(5)项，逐项指出审计项目组的做法是否恰当。如不恰当，简要说明理由。

(2)针对上述第(6)项，指出审计项目组应当采取的应对措施。 4.参考答案 (1)第(1)项恰当。

第(2)项不恰当。注册会计师应对2017年11月30日至12月31日之间应收账款的变动情况实施进一步审计程序——实质性程序，将实质性程序和控制测试结合使用。

第(3)项不恰当。注册会计师没有将被询证者的名称、地址与被审计

单位有关记录——外部记录进行核对。

第(4)项不恰当。注册会计师未对询证函的发出保持控制，询证函不应由盼亮公司财务人员寄发。

第(5)项不恰当。该限制条款影响了回函的可靠性，审计项目组需要实施额外或替代审计程序。 (2) 审计项目组应当：

(1)询问管理层不允许寄发询证函的原因，并就其原因的合理性/ 正当性收集证据；

(2)评价管理层不允许寄发询证函对评估的重大错报风险(包括舞弊风险)，以及其他审计程序的性质、时间安排和范围的影响; (3)实施替代程序，以获取相关、可靠的审计证据。 第4章购货与付款循环审计案例

1.注册会计师陈真按照审计小组的人员分工,专门负责审查穗新公司2017年度财务报表中的固定资产及累计折旧项目。在审计开始时,陈真通过实施实质性分析程序,发现穗新公司的固定资产原值与上年相比有显著上升。根据他对其他企业固定资产项目的审计经验,陈真确定了以下两个重要审计目标:①本年新增的固定资产是否真实,计价是否正确；②本年减少的固定资产是否均已进行会计记录。陈真在审计时发现:在2017年度,穗新公司有甲、乙、丙、丁四项在建工程,其中有三项已完工,情况如下:甲在建工程已经试运行且已经能够生产合格产品,但产量尚未达到设计生产能力；乙在建工程已经试运行,产量已经达到设计生产能力,但生产的产品中仅有少量是合格产品；丙

在建工程不需试运行,其实体建造和安装工作全部完成,并已达到预定可使用状态,但尚未办理验收手续。 要求:

(1)陈真应当建议哪些在建工程需要结转固定资产,为什么?结合上述资料,说明如何审计固定资产增减变动的合法合规性。

(2)对于固定资产的外购业务,陈真要证实固定资产外购业务的真实性,应当检查哪些文件与凭证? 1.参考答案：

（1）甲、丙在建工程应当结转为固定资产。原因是甲、丙在建工程均已达到预计可使用状态；但乙在建工程虽已经试运行，产量已经达到设计生产能力，生产的产品中仅有少量合格产品，说明工程未达到可使用状态，不能转入固定资产。

①检查本期固定资产的增加：询问管理层当年固定资产的增加情况，并与获取或编制的固定资产明细表进行核对；检查本年度增加固定资产的计价是否正确，手续是否齐备，会计处理是否正确；检查固定资产是否存在弃置费用，如果存在弃置费用，检查弃置费用的估计方法和弃置费用现值的计算是否合理，会计处理是否正确；检查与固定资产有关的后续支出是否满足资产确认条件；如不满足，检查该支出是否在该后续支出发生时计入当期损益。

②检查本期固定资产的减少：结合固定资产清理科目，抽查固定资产账面转销额是否正确；检查出售、盘亏、转让、报废或毁损的固定资产是否经授权批准，会计处理是否正确；检查因修理、更新改

造而停止使用的固定资产的会计处理是否正确；检查投资转出固定资产的会计处理是否正确；检查债务重组或非货币性资产交换转出固定资产的会计处理是否正确；检查其他减少固定资产的会计处理是否正确。

（2）为验证外购固定资产的真实性，陈真应检查穗新公司外购业务的授权审批手续是否齐全，同时核对外购合同、供应商发票、保险单和货运文件或记录。

2.注册会计师程实负责审计穗成公司2017年度财务报表中的应付款项项目,在审计时,程实注意到与购货和付款循环相关的内部控制存在缺陷。程实怀疑穗成公司管理层可能在资产负债表日故意推迟记录发生的应付账款。于是决定实施审

计程序进一步查找未入账的应付账款。同时,程实根据穗成公司应付账款内部控制测试的结果,决定从其中的四个应付账款明细账户中挑选两个进行函证,四个应付账款明细账户的情况见表4-1。 (1)注册会计师程实应如何查找未入账的应付账款? (2)注册会计师程实应选择的函证对象是哪两家? 2.参考答案：

（1）注册会计师甲和乙查找未入账应付账款的审计程序如下： 检查穗成公司债务形成的相关原始凭证，如供应商发票、验收报告或入库单，查找有无及时入账的应付账款，确认应付账款期末余额的完整性；检查穗成公司在资产负债表日后应付账款明细账贷方（关键点）发生额的相应凭证，确认其入账时间是否正确；获取穗

成公司与供应商之间的对账单，并对对账单和穗成公司财务记录之间的差异进行调节，查找有无及时入账的应付账款，确认应付账款金额的准确性；针对资产负债表日后付款项目，检查银行对账单及有关付款凭证，询问穗成公司内部或外部知情人员，查找有无及时入账的应付账款；结合存货监盘程序，检查穗成公司在资产负债表日前后的存货入库资料，检查是否有大额料到单未到的情况，确认相关负债是否计入了正确的会计期间。

（2）注册会计师程实应选择B公司和D公司进行应付账款函证。函证的目的在于查实有无未入账的应付账款。本年度穗成公司从B、D两家公司采购了大量商品，存在漏记负债业务的可能性更大。对未回函的再次发函或实施替代的检查程序（检查原始凭单，如合同、发票、验收单，核实应付账款的真实性）。针对已偿付的应付账款，追查至银行对账单、银行付款单据和其他原始凭证，检查其是否在资产负债表日前真实偿付。

3. 注册会计师在对甲公司2017年度会计报表审计时发现：1—6月份每月计提折旧56 000元，而7—12月份每月计提折旧100 000元，但本年度内固定资产没有发生增减变动，经进一步审查发现：该公司将6月份经营租入的设备，在7—12月份计提折旧，合计金额200 000元。另外，该公司自7月份开始将折旧方法由平均年限法改为年数总和法，多提折旧64 000元。

要求：针对上述情况，指出甲公司存在的问题，并提出改进意见。 3.参考答案

存在的问题：甲公司违反企业会计准则和会计信息的一致性原则，多提折旧，偷漏税金。

改正意见：将多提折旧以红字冲销： 借：管理费用264 000 贷：累计折旧264 000

4.某企业固定资产盘点结果见表4-2： 4.参考答案

A设备与账卡不符，可能出现了出租、报废、被盗的情况； B设备多出，可能出现报废但仍使用、新增未入账、将经营性租入列为固定资产的情况；

C设备账实相符但卡片少，购入时未计入卡片 D设备账上多出，已出售或报废，但未进行账务处理。 第5章生产与存货循环审计案例

永续盘存制,每年全面盘点一次,金石公司有30%的存货储存在偏远山区的防空洞里,考虑到交通不便,王丽、李东决定对这30%的存货不实施监盘,请问这样的处理是否正确?注册会计师可以不实施存货监盘吗?如果不实施监盘,要实施哪些替代程序?如果没有实施监盘,也没有实施替代程序,对审计报告有影响吗? 1.参考答案：

如果存货对财务报表是重要的，除非不可行，注册会计师必须对存货进行监盘。某些情况下，实施存货监盘可能是不可行的，这可能是由于存货性质和存放地点等因素造成的，例如存货存放在对注册

会计师的安全有威胁的地点。然而，对注册会计师带来不便的一般因素不足以支持注册会计师作出实施存货监盘不可行的决定。金石公司的存货储存在偏远山区的防空洞里，虽然交通不便，会增加审计成本，但是这不能作为不实施存货监盘的理由。因此，王丽、李东的决定是错误的。

只有当实施存货监盘不可行时，才能实施替代程序（如检查盘点日后出售盘点日之前取得或购买的特定存货的文件记录），以获取有关存货的存在和状况的充分、适当的审计证据。

如果由第三方保管或控制的存货对财务报表是重要的，注册会计师无法实施监盘，则应当实施下列一项或两项审计程序，以获取有关该存货存在和状况的充分、适当的审计证据：①向持有被审计单位存货的第三方函证存货的数量和状况。②实施检查或其他适合具体情况的审计程序，包括实施或安排其他注册会计师实施对第三方的监盘；获取其他注册会计师或服务机构注册会计师针对用以保证存货得到恰当盘点和保管的内部控制的适当性而出具的报告；检查与第三方持有的存货相关的文件记录，如仓储单；当存货作为抵押品时，要求其他机构或人员进行确认。

如果没有实施监盘，也没有实施替代程序，或者尽管实施了替代审计程序，但是无法获取有关存货的存在和状况的充分、适当的审计证据。这种情况下，注册会计师需要按照《中国注册会计师审计准则第1502号——在审计报告中发表非无保留意见》的规定发表非无保留意见。

截止性测试时发现的情况如下:

以2017年12月31日为截止日,分别向前或向后推若干天,顺序选取并检查购货发票和验收报告,发现:

(1)2017年12月26日已验收入库的甲材料,由于其购货发票于2018年1月8日收到,记入2018年1月账内,其会计处理为:借记“原材料——甲材料”300 000元,借记“应交税费——应交增值税(进项税额)”51 000元,贷记“应付账款”351 000元。

(2)2017年12月28日收到南方公司的发票,记入账内,增加购进存货100 000元,但对应的原材料2018年2月才收到并验收入库,该原材料采用实地盘存制,并以个别计价法核算。

以2017年12月31日为截止日,分别向前或向后推若干天,顺序选取并检查销售发票和货运凭证,发现:

(3)2017年12月8日确认销售给北方公司的会计处理仅有销售发票,没有发运凭证。但该笔销售在2018年2月3日以红字发票作了销售退回,没有入库单。(4)2017年11月23日确认销售给东方公司的交易,销售发票与发运凭证核对无误,会计记录为:借记“应收账款”468 000元,贷记“主营业务收入”400 000元,贷记“应交税费——应交增值税(销项税额)”68 000元。同时,借记“主营业务成本”220 000元,贷记“库存商品”220 000元。但该笔销售在2018年1月18日退回。 (5)2017年12月29日以红字发票销售退回2016年8月销售给西方公司的货物,在12月账上用红字冲销了原确认的销售收入和结转的成本。

要求:对于情况(1)至(5),分别指出红光公司的处理是否正确,并指出对财务报表的

影响及注册会计师的建议。 2.参考答案：

情况①不正确，少记2017年存货和应付账款，建议红光公司调整2017年的会计报表： 借：存货300 000

应交税费——应交增值税(进项税额) 51 000 贷：应付账款351 000

情况②不正确，多结转成本虚减2017年利润，建议红光公司调整2017年的会计报表： 借：存货100 000 贷：主营业务成本100 000

情况③不正确，虚增2017年的收入，直接冲减原确认的收入和结转的成本。情况④不正确，该事项属于期后调整事项，建议红光公司调整2017年的会计报表： 借：主营业务收入400 000

应交税费——应交增值税（销项税额) 68 000 贷：应收账款468 000 同时，借：库存商品220 000 贷：主营业务成本220 000

情况⑤会计处理正确，销售退回应当直接冲减退货当月收入及其结转的成本。

3.中正公司主要从事家电产品的生产和销售。林峰会计师事务所负责审计中正公司2017年度财务报表。审计项目组在审计工作底稿中记录了与存货监盘相关的情况，部分内容摘录如下：

(1)审计项目组拟不信赖与存货相关的内部控制运行的有效性，故在监盘时不再观察管理层制定的盘点程序的执行情况。

(2)审计项目组获取了盘点日前后存货收发及移动的凭证，以确定中正公司是否将盘点日前入库的存货、盘点日后出库的存货以及已确认为销售但尚未出库的存货包括在盘点范围内。

(3)由于中正公司人手不足，审计项目组受管理层委托，于2017年12月31日代为盘点中正公司异地专卖店的存货，并将盘点记录作为中正公司的盘点记录和审计项目组的监盘工作底稿。

(4)审计项目组按存货项目定义抽样单元，选取a产品为抽盘样本项目之一。a 产品分布在5个仓库中，考虑到监盘人员安排困难，审计项目组对其中3个仓库的a产品执行抽盘，未发现差异，对该样本项目的抽盘结果满意。

(5)在中正公司存货盘点结束前，审计项目组取得并检查了已填用、作废及未使用盘点表单的号码记录，确定其是否连续编号以及已发放的表单是否均已收回，并与存货盘点汇总表中记录的盘点表单使用情况核对一致。

(6)中正公司部分产成品存放在第三方仓库，其年末余额占资产总额的10%。要求：(1)针对上述第(1)至(5)项，逐项指出审计项目组的做法是否恰当。如不恰当，简要说明理由。(2)针对上述第(6)项，列

举三项审计项目组可以实施的审计程序。 3.参考答案 (1)

第(1)项不恰当。无论是否信赖内部控制，注册会计师在监盘中均应当观察管理层制定的盘点程序的执行情况。

第(2)项不恰当。已确认为销售但尚未出库的存货不应包括在盘点范围内。

第(3)项不恰当。审计项目组代管理层执行盘点工作，将会影响其独立性。盘点存货是中正公司管理层的责任。

第(4)项不恰当。当a产品被选为样本项目时，应当对所有a产品执行抽盘。第(5)项恰当。 (2)

审计项目组可以实施的审计程序有以下几项(以下答对三项即可)： (1)向保管存货的第三方函证存货的数量和状况;

(2)实施检查程序，检查与第三方保管的存货相关的文件记录; (3)对第三方保管的存货实施监盘;

(4)安排其他注册会计师对第三方保管的存货实施监盘;

(5)获取其他注册会计师或提供仓储服务的第三方的注册会计师针对第三方用以保证存货得到恰当盘点和保管的内部控制的适当性而出具的报告。

4.林茂会计师事务所的注册会计师林心顺负责审计学丰公司等多家被审计单位2017年度的财务报表。与存货审计相关的事项如下：

（1）针对学丰公司存货存放在多个地点的情况，注册会计师林心顺要求学丰公司提供一份完整的存货存放地点清单。获取了学丰公司管理层提供的存货存放地点清单后，注册会计师林心顺根据不同地点所存放存货的重要性以及对各个地点与存货相关的重大错报风险的评估结果选择了适当的地点进行监盘，并记录了选择这些地点的原因。

（2）针对乙公司存货数量存在舞弊导致的重大错报风险，注册会计师林心顺计划扩大与存货相关的内部控制测试的样本规模予以应对。 （3）针对丙公司在产品存货金额较大并存在如何评估在产品完工程度问题，注册会计师林心顺要求丙公司将在产品的完工程度明确列出，同时根据丙公司存货

生产过程的复杂程度确定是否利用专家的工作。

（4）由于恶劣天气，审计项目组无法按期抵达丁公司存货盘点现场对存货实施监盘，注册会计师林心顺实施了替代审计程序，获取了截至2017年12月31日的该存货数量和状况的审计证据。 （5）针对戊公司有大批产成品存放在其母公司的情况，注册会计师林心顺电话问询后确认了该批产成品存货的数量和状况。

（6）在对戌公司的存货监盘结束时，注册会计师林心顺将除作废的盘点表单以外的所有盘点表单的号码记录于监盘工作底稿。 针对上述第（1）至（6）项，逐项指出注册会计师林心顺的做法是否恰当。如不恰当，简要说明理由。 4.参考答案

（1）不恰当。注册会计师应当确认管理层提供的存货存放地点清单是否完整，是否包括期末存货量为零的仓库、租赁的仓库以及第三方代被审计单位保管存货的仓库等，并考虑其完整住。

（2）不恰当。注册会计师林心顺发现存货数量存在舞弊，说明与存货相关的内部控制并没有得到有效执行，此时应当多进行实质性程序，而不是多做控制测试。 （3）恰当。

（4）不恰当。注册会计师林心顺应当另择日期实施监盘，并对间隔期内发生的交易实施审计程序，以获取存货的数量和状况的充分、适当的审计证据。

（5）不恰当。注册会计师林心顺应首先考虑由其母公司保管存货是否具有合理的商业理由，考虑对其母公司实施函证程序。同时考虑是否需要实施其他审计程序，比如：①实施或安排其他注册会计师实施对第三方的存货监盘(如可行)；②获取其他注册会计师或服务机构注册会计师针对用以保证存货得到恰当盘点和保管的内部控制的适当性而出具的报告；③检查与第三方持有的存货相关的文件记录，如仓储单；④当存货作为抵押品时，要求其他机构或人员进行确认。

（6）不恰当。在存货监盘结束时，审计项目组应当再次观察盘点现场，以确定所有应纳入盘点范围的存货是否均已盘点，取得并检查已填用、作废及未使用盘点表单的号码记录，确定其是否连续编号，查明已发放的表单是否均已收回，并与存货盘点的汇总记录进行核

对。

第6章筹资与投资循环审计案例

册会计师于2017年12月12日对该公司的内部控制进行了了解和测试,并在审计工作底稿中记录了了解和测试的事项。部分内容如下: (1)该公司股东大会批准董事会的投资权限为1亿元以下,董事会决定由总经理负责实施。总经理决定由证券部负责总额在1亿元以下的股票买卖。公司在营业部的款项由证券部申请,由会计部审核,总经理批准后划转入公司在营业部开立的资金账户。经总经理批准,证券部在某营业部资金账户支取款项。证券买卖、资金存取的会计记录由会计部处理。注册会计师了解和测试投资的内部控制后发现:证券部在某营业部开户的有关协议及补充协议未经会计部或其他部门审核。根据总经理的批示,会计部已将8 000万元汇入该户。证券部处理证券买卖的会计记录,月底将证券买卖清单交给会计部,会计部据以汇总登记。

(2)该公司控股股东的法定代表人同时兼任该公司的法定代表人,总经理是聘任的。在公司章程及相关协议中未具体载明股东大会、董事会、经营班子的融资权限和批准程序。经了解,该公司由财务部负责融资, 2017年根据总经理的批示向中国工商银行借入了1亿元贷款。 要求:

(1)根据上述内容,假定未描述的其他内部控制不存在缺陷,请指出该公司内部控制在设计和运行方面的缺陷,并提出改进建议。

(2)根据对该公司内部控制的了解和测试,请分别指出上述内部控制缺

陷与哪些财务报表项目和科目的何种认定相关。 1.参考答案：

（1）金家公司内部控制（1）中存在如下问题：

①由证券部直接支取款项使授权与执行职务未得到分离，不易确保款项安全。应建议金家公司从资金账户支取款项时，由会计部审核和记录、由证券部办理。

②与证券投资有关的活动要由两个部门控制。有关的协议未经独立的部门审查，会使有关的条款未全部在协议中载明，可能存在协议外的约定。建议甲公司与营业部的协议应经会计部或法律部审查。证券部自己处理证券买卖的会计处理，业务的执行与记录的不相容职务未分离，并且未得到适当的授权和批准。月末会计部汇总登记证券投资记录，未及时按每一种证券分别设立明细账进行详细核算。应建议金家公司由会计部负责对投资进行核算，及时分品种设立明细账进行详细核算。

金家公司内部控制（2）存在如下问题：借款应得到适当的授权或批准。应建议金家公司在公司章程或有关决议中具体规定股东大会、董事会、经营班子的融资权限和批准程序。 （2）

①由证券部直接支取款项，与短期投资（或长期投资）的“完整性”“存在”认定有关。

②与营业部的协议未经其他部门审核，与投资的“完整性”认定有关。由证券部进行会计核算、会计部月末汇总与投资的“计价和分摊”“完

整性”的认定有关。

2.春和会计师事务所接受委托,委派注册会计师郭明和李顺负责对大普股份有限公司(以下简称大普公司) 2017年度的财务报表进行审计。在对大普公司的审计过程中,郭明和李顺注意到以下事项:

大普公司于2017年1月1日从证券市场上购入利策公司于2012年1月1日发行的5年期债券,票面年利率为5%,每年1月5日支付上年度利息,到期日为2017年1月1日,到期日一次归还本金和最后一次利息。大普公司购入债券的面值为1 000万元,实际支付价款为955.35万元,另支付相关费用10万元。大普公司购入债券后将其划分为以摊余成本计量的金融资产。购入债券的实际利率为6%,按年计提利息。2017年12月31日,该债券的预计未来现金流量现值为900万元(不属于暂时性的公允价值变动)。相关资料显示,大普公司对此笔业务进行了如下账务处理: 2017年1月1日购入债券时: 借:债权投资——成本10 000 000 应收利息500 000 贷:银行存款9 653 500 债权投资——利息调整846 500 2017年1月5日收到上年度利息时: 借:银行存款500 000 贷:应收利息500 000

2017年12月31日,大普公司确认的投资收益为54.92万元((1

000-84.65)×6%),应收利息为50万元(1 000×5%),“债权投资——利息调整”账户为4.92万元(54.92-50)。 借:应收利息500 000

债权投资——利息调整49 200 贷:投资收益549 200

要求:如果不考虑审计重要性水平,针对资料中的事项,注册会计师是否需要提出审计处理建议?若需提出审计处理建议,请直接列示审计调整分录(审计调整分录均不考虑对大普公司2017年度的税费、递延所得税资产和负债、期末结转损益及利润分配的影响)。 2.参考答案：

注册会计师郭明和李顺应当提出审计处理建议，年末发生减值后按规定应计提“债权投资减值准备”，应建议补提信用减值损失。审计调整分录为（单位：万元）：

借：信用减值损失（1 000-84.65+4.92-900）20.27 贷：债权投资——债权投资减值准备20.27

3. 山峰会计师事务所接受委托, 对水浪股份有限公司(以下简称水浪公司) 2017年度的财务报表进行审计。在对水浪公司的审计过程中,注册会计师发现: 2017年1月1日，水浪公司支付1 000万元购入火炬公司同日发行的5年期公

司债券12 500份，债券票面价值为1 250万元，票面年利率为4.72%，于年末支付本年度债券利息（即每年利息为59万元），本金在债券到期时一次性偿还。合同约定，该债券的发行方在遇到特

定情况时可以将债权赎回，且不需要为提前赎回支付额外款项。水浪公司在购买该债券时，预计发行方不会提前赎回。水浪公司根据其管理该债券的业务模式和该债券的合同现金流量特征，将该债券分类为以公允价值计量且其变动计入其他综合收益的金融资产。 经过计算，该债券的实际利率为10%。2017年12月31日，火炬公司债券的公允价值为1 200万元（不含利息）。 水浪公司的相关会计处理为： 2017年1月1日购入债券时： 借:其他债权投资——成本12 500 000 贷:银行存款10 000 000

其他债权投资——利息调整 2 500 000

2017年12月31日收到火炬公司债券的利息收入、公允价值变动的账务处理：借:应收利息590 000 贷:投资收益590 000 借:银行存款590 000 贷:应收利息590 000

借:其他债权投资——公允价值变动1 590 000 贷:公允价值变动损益 1 590 000

要求:如果不考虑审计重要性水平,针对资料中的事项,注册会计师是否需要提出审计处理建议?若需提出审计处理建议,请直接列示审计调整分录(审计调整分录均不考虑对水浪公司2017年度的税费、递延所得税资产和负债、期末结转损益及利润分配的影响)。

3. 参考答案：

注册会计师应当提出审计处理建议，利息账务处理和期末公允价值变动账务处理存在错误。审计调整分录为： 借：其他债权投资——利息调整410 000 贷：投资收益410 000

借：公允价值变动损益 1 590 000

贷：其他综合收益——其他债权投资公允价值变动 1 590 000 4. 大桥公司为了建造生产线发行公司债券：

2015年12月31日，委托证券公司以7 755万元的价格发行3年期分期付息公司债券。该债券面值为8 000万元，票面年利率为4.5%，实际年利率为5.64%，每年付息一次，到期后按面值偿还。不考虑发行费用。

以出包方式建造生产线，2016年1月1日开始建造，发行债券所得款项当日全部支付给建造承包商。2017年12月31日，所建造的生产线达到预定可使用状 态。

利息实际支付日期为下一年度的1月10日。大桥公司将该债券划分为以摊余成本计量的金融负债。 大桥公司的账务处理如下：

2015年12月31日，发行债券的账务处理： 借：银行存款77 550 000

应计债券——利息调整 2 450 000

贷：应付债券——面值80 000 000 2016年12月31日，利息账务处理： 借：在建工程 3 600 000 贷：应付利息 3 600 000

2017年1月10日，支付利息账务处理： 借：应付利息 3 600 000 贷：银行存款 3 600 000

2017年12月31日，利息账务处理和在建工程转为固定资产账务处理：借：在建工程 3 600 000 贷：应付利息 3 600 000 借：固定资产7 200 000 贷：在建工程7 200 000

要求:如果不考虑审计重要性水平,针对资料中的事项,注册会计师是否需要提出审计处理建议?若需提出审计处理建议,请直接列示审计调整分录(审计调整分录均不考虑对大桥公司2017年度的税费、递延所得税资产和负债、期末结转损益及利润分配的影响)。 4. 参考答案：

注册会计师应当提出审计处理建议，对于以摊余成本计量的金融负债，利息账务处理存在错误。审计调整分录为： 2016年12月31日，调整分录为： 借：在建工程773 800

贷：应付债券——利息调整773 800

2017年12月31日，利息和在建工程转为固定资产，调整分录为： 借：在建工程817 500

贷：应付债券——利息调整817 500 借：固定资产 1 591 300 贷：在建工程 1 591 300 第7章货币资金审计案例

1.在对当发公司2017年度财务报表进行审计时，注册会计师王利索负责审计货币资金项目。当发公司在总部和营业部均设有出纳部门。为顺利监盘库存现金，王利索在监盘前一天通知当发公司会计主管人员做好监盘准备。考虑到出纳日常工作安排，对总部和营业部库存现金的监盘时间分别定在上午上班前和下午下班时。监盘时，出纳把现金放入保险柜，并将已办妥现金收付手续的交易登入现金日记账，结出现金日记账余额；然后，注册会计师王利索当场盘点现金，在与现金日记账核对后填写了“库存现金监盘表”，并在签字后形成审计工作底稿。要求:请指出上述库存现金监盘工作中有哪些不当之处，并提出改进建议。 1.参考答案

(1)提前通知当发公司会计主管人员做好监盘准备的做法不当。注册会计师王利索应当实施突击性检查。

(2)没有同时监盘总部和营业部库存现金的做法不当。注册会计师王利索应组织同时监盘总部和营业部的库存现金；若不能同时监盘，则应对后监盘的库存现金先进行封存。

(3)当发公司会计主管人员没有参与盘点的做法不当。盘点人员应包括出纳、会计主管人员和注册会计师。

(4)库存现金盘点操作程序不当。库存现金应由出纳盘点，注册会计师监盘。

(5)“库存现金监盘表”签字人员不当。“库存现金监盘表”应由当发公司相关人员和注册会计师共同签字。

2.注册会计师王莉萝在对当俊公司2017年度财务报表进行审计时，对当俊公司的银行存款实施的部分审计程序为:(1)取得2017年12月31日银行存款余额调节表；(2)向开户银行寄发银行询证函，并告知银行将询证函回函直接寄至当俊公司；(3)取得开户银行2018年1月31日的银行对账单。 要求:

(1)请问注册会计师王莉萝向开户银行询证的作用有哪些?

(2)请问注册会计师王莉萝向银行函证的方式是否正确?请阐明理由。 (3)当俊公司某银行账户的银行对账单余额为1 585 000元，在检查该账户银行存款余额调节表时，注册会计师王莉萝注意到以下事项:在途存款100 000元；未提现支票50 000元；未入账的银行存款利息收入35 000元；未入账的银行代扣水电费25 000元。假定不考虑其他因素，注册会计师王莉萝审计后确认的该银行存款账户余额应是多少? 2.参考答案

(1) 函证银行存款余额是证实资产负债表所列银行存款是否存在的重

要程序。通过向往来银行函证，注册会计师不仅可了解企业资产的存在，还可了解企业账面反映所欠银行债务的情况，并有助于发现企业未入账的银行借款和未披露的或有负债。

(2)注册会计师王莉萝向银行函证的方式不正确。注册会计师王莉萝应在询证函中指明直接向注册会计师所在的会计师事务所回函。 (3)假定不考虑其他的因素，那么审计后确认的金额应该是经银行存款余额调节表调节后的金额，1 585 000+100 000-50 000＝1 635 000(元)。

3.注册会计师王舒心确定清平公司2017年度财务报表整体的重要性为200万元，明显微小错报的临界值为10万元。注册会计师王舒心实施了银行函证程序，相关审计工作底稿的部分内容摘录见表7-1：

表7-1 相关审计工作底稿的部分内容 单位：万元 要求：

针对上述审计说明第(1)至(3)项，逐项指出注册会计师王舒心的做法是否恰当。如不恰当，简要说明理由。 3.参考答案

第(1)项，不恰当。注册会计师王舒心没有对零余额和在本期内注销的账户实施函证。也未评估这些账户是否对财务报表不重要且与之相关的重大错报风险很低。

第(2)项，不恰当。注册会计师王舒心没有评估回函的可靠性。银行

业务专员当场办理回函，未实施适当的核对程序和处理流程。 第(3)项，不恰当。小额差异也需要进行调查。小额差异可能是由方向相反的大额差异相互抵消形成的。

4.林峰会计师事务所负责审计晴云公司2017年度的财务报表，审计项目组确定财务报表整体的重要性为200万元，明显微小错报的临界值为10万元，审计工作底稿中与函证程序相关的部分内容摘录如下：

（1）审计项目组要求晴云公司提供其所有开户银行的明细清单，审计项目组对银行账户明细清单中的每一开户银行实施函证。 （2）审计项目组成员跟随晴云公司出纳到其开户银行实施函证，出纳到柜台办理相关事宜，审计项目组成员在等候区等候。

（3）审计项目组在寄发询证函前，将部分被询证方的名称、地址与晴云公司应收账款明细账进行了核对。

（4）针对应收账款，审计项目组对应收账款明细账余额中高于实际执行的重要性的项目采取消极函证方式设计函证样本，并以邮寄方式发函。晴云公司业务员负责填写询证函信封，审计项目组将被询证者的名称、地址与晴云公司有关记录核对后，取得加盖晴云公司公章的询证函及业务员填写的信封后，注册会计师亲自到邮局将询证函寄出。

（5）审计项目组收到的一份银行询证函回函中标注“本行只能说明晴云公司投资款已经到账，本行不保证投资款是否合法，投资项目是否真实，未来投资是否

具有预期投资回报”。审计项目组致电该很行，银行工作人员表示这是银行业标准条款。审计项目组据此认为该回函可靠，并在工作底稿中记录了与银行的电话沟通内容。

（6）针对晴云公司客户丙公司的电子形式回函，审计项目组查出邮件发送者为两公司公共邮箱，确认电子回函信息过程是安全可靠的。 要求：针对上述第（1）至（6）项，逐项指出审计项目组的做法是否恰当。如果不恰当，简要说明理由。 4.参考答案

（1）不恰当。如果有充分证据表明某一银行存款、借款及与金融机构往来的其他重要信息对财务报表不重要且与之相关的重大错报风险很低，可以不实施函证。

（2）不恰当。审计项目组成员应当观察函证的处理过程，在整个过程中保持对询证函的控制。

（3）不恰当。注册会计师应当将部分被询证方的名称、地址与晴云公司持有的合同及发票中的对应信息进行核对。

（4）不恰当。晴云公司应收账款明细账余额高于实际执行重要性水平的属于重大账户，不满足采用消极函证方式的条件。 （5）恰当。

（6）不恰当。审计项目组采取电子函证时应当采取多种确认发件人身份的技术，如加密技术、电子数码签名技术、网页真实性认证程序，以确认对函证过程的控制，可以与丙公司联系以核实回函的来源及内容。

第8章损益形成及利润分配审计案例

1.中鑫会计师事务所接受委托对利德公司2017年度财务报表进行审计。假定经项目组注册会计师审查后发现下列情况:

(1)利德公司存货中有账面价值50万元的A产品因市场上有替代产品出现而贬值严重,其可变现净值仅为20万元。利德公司未对此项存货计提减值损失。(2)利德公司外销商品一批,成本为28万元,已于12月29日运出,此项商品系CIF 付款条件的在途货物,会计部门对此已记入“主营业务收入”账户45万元并结转了相应的主营业务成本。 (3)利德公司于12月6日支付了9万元购入生产用设备一台,已记入12月份的“管理费用”账户。

(4)公司本年度未经审计的利润总额为950万元,净利润为712.5万元,假定不存在其他纳税调整项目。

要求:分析利德公司上述情况中存在的问题,并代注册会计师核定利德公司的利润总额和净利润。 1.参考答案 存在以下问题：

（1）公司应计提资产减值准备30万元，计入资产减值损失。在利润表中应调增资产减值损失30万元。

（2）公司按CIF条件销售的在途货物，其产权尚未转移，该外销商品应作为该公司的存货，而不应确认收入，也不应结转销售成本。在利润表中应调减主营业务收入45万元和主营业务成本28万元。 （3）公司购入的生产用设备应作为固定资产入账。所以应在利润表

中调减管理费用9万元，在资产负债表中调增固定资产9万元。 （4）公司利润总额应调整为：－30－45+28+9= -38(万元)； 即利润总额应调整为：950－38=912(万元)； 所得税费用应调整为：-38×25%= -9.5(万元) 净利润应调整为：912×（1－25%）=684(万元)。

2.接上题,假定2018年3月20日,利德公司董事会根据2017年年初未分配利润余额和2017年度审计后的净利润,审议通过如下分配预案:“按2017年度审计后净利润的10%提取法定盈余公积;以2017年度总股本3 000万股(每股面值1元)为基数,每10股派现0.50元;剩余未分配利润滚存至下一年度。”对上述利润分配方案,企业进行了借记“应付股利”、贷记“库存现金”的会计处理。请问审计人员应如何向利德公司提出审计调整意见? 2.参考答案：

根据公司董事会的股利分配方案，对提取的盈余公积，公司未进行处理是不恰当的，应进行如下调整： 借：利润分配——提取法定盈余公积684 000 贷：盈余公积684 000

对拟派发的现金股利150万元，审计人员应建议公司进行如下调整：借：利润分配——应付普通股股利1 500 000 贷：应付股利 1 500 000

3.舒文公司主营工程监理服务、工程项目咨询服务和工程项目管理服务，2016年1月在新三板挂牌。与2016年相比，该公司除职工

薪酬水平提高6%外，2017年的经营环境未发生重大变化。某会计师事务所接受委托，对该公司2017年年度财务报表进行审计。表8-1是舒文公司2017年利润表的部分数据。 领域。 3. 参考答案： 答案：

将营业收入和营业成本作为重点审计领域。由舒文公司2017年年报数据可见，其2017年实现营业收入为6 181.63万元，与上年同期的6 185.87万元相比,仅降低了4.24万元，基本持平。营业成本却从3 343.90万元降低到3 046.98万元，降低了297万元。毛利率2017年为50.71%，上年度为45.94%，在职工薪酬提高6%且其他因素不变的前提下，毛利率却上升了近5个百分点，这就需要进一步调查出现这一变化的原因，查明是否存在营业成本少计、营业收入多计或两种情况同时存在的可能性。

将税金及附加作为重点审计领域。在收入水平不变的前提下，在国家逐步减轻企业税收负担的政策背景下，企业2017年度税金及附加增加了79.73%，需要进一步调查出现这一情况的原因。 将财务费用作为重点审计领域。本年度财务费用带来的收益从11 178.41万元提高到21 783.91万元，提高了94.87%，属于异常波动，需要进一步查明原因。 第9章审计业务终结阶段案例

1.林峰会计师事务所的注册会计师王益满担任多家被审计单位2017

年度财务报表审计的项目合伙人，遇到下列导致出具非无保留意见审计报告的事项：(1)晴空公司为林峰会计师事务所2017年度承接的新客户。前任注册会计师由于未就2015年12月31日的存货余额获取充分、适当的审计证据，对晴空公司 2016年度的财务报表发表了保留意见。

(2)2017年10月，上市公司无云公司因涉嫌信息披露违规被证券监管机构立案稽查。截至审计报告日，尚无稽查结论。管理层在财务报表附注中披露了上述事项。

(3)严热公司管理层对固定资产实施减值测试，按照未来现金流量现值与固定资产账面净值的差额确认了重大减值损失。管理层无法提供相关信息以支持现金流量预测中假设的未来5年的营业收入，审计项目组也无法进行估计。

(4)2018年2月，旺丰公司由于生产活动产生严重污染，被当地政府部门责令无限期停业整改。截至审计报告日，管理层的整改计划尚待董事会批准。管理层按照持续经营假设编制了2017年度的财务报表，并在财务报表附注中披露了上述情况。审计项目组认为管理层运用持续经营假设符合旺丰公司的具体情况。(5)旺雨公司于2017年9月起停止经营活动，董事会拟于2018年清算旺雨公司。2017年12月31日，旺雨公司的账面资产余额主要为货币资金、其他应收款以及办公家具等固定资产，账面负债余额主要为其他应付款和应付工资。管理层认为，如采用持续经营编制基础，对上述资产和负债的计量并无重大影响，因此，仍以持续经营假设编制旺

雨公司2017年度的财务报表，并在财务报表附注中披露了清算计划。 要求：

针对上述第(1)至(5)项，假定不考虑其他条件，逐项指出注册会计师王益满应当出具何种类型的审计报告，并简要说明理由。 1.参考答案

(1)保留意见审计报告。2016年度审计报告中导致保留意见的事项对本期数据和对应数据的可比性仍有影响。

(2)带强调事项段的无保留意见审计报告。证券监管机构的稽查结果存在不确定性。

(3)保留意见/ 无法表示意见审计报告。无法获取充分、适当的审计证据，审计范围受到限制。

(4)带强调事项段的无保留意见审计报告。导致对持续经营能力产生疑虑的事项或情况具有重大不确定性。

(5)否定意见审计报告。运用持续经营假设不适当。

2.林峰会计师事务所的注册会计师王益全是清凉公司2017年度财务报表的审计项目合伙人。清凉公司2016年度财务报表由林慧会计师事务所实施审计，并因存货项目存在重大错报发表了保留意见。其他相关情况如下：

（1）注册会计师王益全对清凉公司2017年年末的存货实施审计后，据此调节得出的存货期初余额与2017年度财务报表列报的对应数据存在重大差异，管理层拒绝调整。注册会计师王益全认为该事项

对财务报表的影响无法确定，应出具无法表示意见审计报告。 （2）清凉公司存货跌价准备的计提存在特别风险，注册会计师王益全与治理层进行了沟通，并在审计过程中进行了重点关注。由于导致特别风险的事项不影响

审计意见类型，注册会计师王益全认为不必在审计报告中反映。 （3）清凉公司管理层将2017年年初实现的营业收入提前在2016年确认，2016年度财务报表尚未更正，也未重新出具审计报告，但对应数据已在2017年度财务报表中得到适当重述。注册会计师王益全认为该事项对财务报表没有重大影响，可以不在审计报告中反映。

（4）通过对清凉公司2017年年末的存货实施监盘和计价审计程序，注册会计师王益全确信2017年年末的存货余额不存在重大错报，据此认为上期期末存货错报的事项在本期已经解决，不必在审计报告中反映。

（5）清凉公司在编制2017年度财务报表时运用的持续经营假设合理，但存在重大不确定性。虽然清凉公司已进行适当披露，注册会计师王益全仍拟在审计报告中增加强调事项段予以说明。

（6）注册会计师王益全拟在审计报告的“关键审计事项”部分声明独立于被审计单位，并履行了职业道德方面的其他责任。

要求：针对上述第(1)至(6)项，假定不考虑其他条件，逐项指出注册会计师王益全的做法是否恰当，如不恰当，提出改进建议。 2. 参考答案

针对情况（1）不恰当。应当出具保留或否定意见审计报告。导致前任发表保留意见的事项本期仍未解决，且对本期存货列报余额与对应数据的可比性存在重大影响。

针对情况（2）不恰当。注册会计师应当考虑是否需要在审计报告的关键审计事项部分描述导致特别风险的事项。 情况（3）恰当。

情况（4）不恰当。对存货期末余额实施的审计程序，几乎无法提供有关期初存货的审计证据，应当对期初存货实施必要的审计，据以决定是否在审计报告中反映。

情况（5）不恰当。注册会计师应当在审计报告“与持续经营相关的重大不确定性”部分中描述所述事项，并在关键审计事项部分提及“与持续经营相关的重大不确定性”部分。

情况（6）不恰当。注册会计师应当在“形成审计意见的基础”部分声明所述内容。

3.明律股份有限公司(简称明律公司)系公开发行A股的上市实体，北京诚言会计师事务所注册会计师A担任明律公司2017年度财务报表审计的项目经理，B为主任会计师，他们在汇总各审计人员的审计工作底稿时，有下列事项尚未处理: (1)2017年1月1日，明律公司分别借入三年期专门借款1 000万元、年利率6%和两年期专门借款2 000万元、年利率8%用于扩建生产大楼，工程于2017年7月1日开始，首先购入工程物资1 170万元，领用该工程物资600万元，同时用借款支付工程费用60万元。注册会计师在审计该

借款利息时，全年合计计提利息共220万元，全部计入在建工程。 (2)2017年5月，明律公司购买价格为30万元的生产部门用轿车1辆并入账，

当月启用，但当年未计提折旧(公司采用平均年限法核算固定资产折旧，该类固定资产预计使用年限为5年，预计净残值率为2%)。 (3) 2017年12月28日，明律公司销售商品50万元，成本为35万元，收到1个月的银行承兑汇票一张，发票、提货单已交付购货方，会计部门未予入账，由于该商品仍在仓库中，已记入了期末存货盘点表中(不考虑增值税问题)。(4)明律公司于2017年12月10日支付了180万元的下年度广告费，已计入当期的期间费用。

(5)明律公司2017年12月31日未审计的资产负债表反映的应收款项项目中“应收账款”科目的借方余额为100 000万元，“坏账准备”科目的贷方余额为100万元。另外，经审计发现应收账款的明细账中记录了一笔应收账款贷方余额15 000万元(明律公司根据债务人的信用情况决定采用备抵法核算坏账，坏账准备按应收账款期末余额的5%计提。明律公司尚未对应收账款计算并计提相应的坏账准备)。 (6)2017年6月30日，鉴于更为先进的技术被采用，经明律公司董事会决议批准，决定将甲设备的使用年限由10年缩短至6年，预计净残值为0，仍采用年限平均法计提折旧。甲设备系2015年12月购入，并于当月投入公司管理部门使用，入账价值为10 500万元；购入当时预计使用年限为10年，预计净残值为500万元。该公司本年度未对该设备进行账务处理。

(7)明律公司于2017年10月向B公司出售一项专利权，该专利权的账面余额为100万元，已计提了减值准备10万元，售价为120万元，应交增值税6万元，明律公司的会计处理如下: 借:银行存款1 200 000 无形资产减值准备100 000 贷:无形资产1 000 000

应交税费——应交增值税60 000 其他业务收入240 000

(8)2017年12月22日，明律公司被华清公司指控侵犯了其专利权，要求明律公司赔偿损失500万元。法院已经受理，但尚未审理。明律公司的法律顾问认为，明律公司很可能败诉，估计可能赔偿450万元。明律公司对此未进行处理。假定注册会计师在审计计划中确定明律公司2017年度财务报表层次的重要性水平为150万元；未审利润总额为5 000万元；注册会计师于2018年2月28日完成审计工作，并于当日同明律公司管理层正式签署了2017年度财务报表。要求:

(1)如果不考虑重要性水平，针对上述事项，请分别回答注册会计师是否需要提出审计调整建议。若需提出审计调整建议，请直接列示审计调整分录(不考虑错报对当期所得税费用、期末损益结转和利润分配的影响)。

(2)如果考虑审计重要性水平，假定明律公司分别只存在上述事项中的(1)、(4)、(5)、(7)和(8)，并且被审计单位均不同意注册会计师提

出的审计处理建议(如果有)，在不考虑其他条件的前提下，请分别指出针对上述每个事项，注册会计师应出具何种类型的审计报告?并简要说明理由。

(3)假定明律公司不同意接受注册会计师提出的对事项(5)和事项(8)的审计调整处理，其他的调整均接受，请判断注册会计师应该出具何种类型的审计报告? 3.参考答案

(1)①2017年全年利息＝2 000×8％＋1 000×6％＝220(万元) 2017年应计入在建工程的借款利息＝220÷12×6＝110(万元) 注册会计师的建议调整分录为（单位：万元）： 借：财务费用110 贷：在建工程110

②注册会计师建议的调整分录为（单位：万元）： 借：存货——折旧费 3.43(30×(1－2％)÷5÷12×7) 贷：固定资产——累计折旧 3.43

提示：审计调整分录的编制原则是调表不调账，报表上没有制造费用这个项目，制造费用一般期末没余额，都分配进了存货成本，所以应调整存货项目。

③注册会计师建议的调整分录为（单位：万元）： 借：应收票据50 贷：营业收入50 借：营业成本35

贷：存货35

④注册会计师建议的调整分录为（单位：万元）： 借：预付款项180 贷：销售费用180

提示：被审计单位进行的错误的会计处理是（单位：万元）： 借：销售费用180 贷：银行存款180

支付下年度广告费时借记“预付账款”科目，贷记“银行存款”科目，即正确的会计分录为（单位：万元）： 借：预付账款180 贷：银行存款180

错误的与正确的分录对比，再结合审计调整分录调表不调账的原则，所以要进行调整分录（单位：万元）： 借：预付款项180 贷：销售费用180

⑤注册会计师建议的调整分录为（单位：万元）： 借：应收账款15 000 贷：预收款项15 000

借：资产减值损失——提取坏账准备 5 650(115 000×5％－100) 贷：应收账款——坏账准备 5 650

⑥注册会计师应建议披露并同时调整，调整分录为（单位：万元）： 该设备至折旧年限变更前已经使用1.5年，尚可使用：(6－1.5)=4.5

（年）。该设备至折旧年限变更前已经计提折旧额=(10 500－500)÷10×1.5=1 500（万元）

2017年该设备在折旧年限变更前，即2017年上半年应该计提折旧额=(10 500－500)÷10÷2=500（万元）

该设备在折旧年限变更后，即2017年下半年应该计提折旧额=(10 500－1 500)÷(6－1.5)÷2=1 000（万元）

所以，该设备2017年应计提的折旧额＝(10 500－500)÷10÷2＋(10 500－1

500)÷(6－1.5)÷2＝1 500(万元) 借：管理费用1 500

贷：固定资产——累计折旧1 500

⑦注册会计师建议的调整分录为（单位：万元）： 借：营业收入24 贷：营业外收入24

⑧注册会计师建议在报表附注中披露该事项并进行调整，调整分录为（单位：万元）：

借：营业外支出——赔偿支出450 贷：预计负债——未决诉讼450

(2)①就第(1)个事项，A和B注册会计师应当发表标准无保留意见。因为错报金额小于财务报表层次重要性水平150万元，财务费用的金额对利润的影响也不大，所以如果被审计单位拒绝调整，注册会计师仍可以出具标准无保留意见的审计报告。

②就第(4)个事项，A和B注册会计师应当发表保留意见。因为错报金额大于财务报表层次重要性水平150万元，所以如果被审计单位拒绝调整，可能会误导报表使用者，但又不至于发表否定意见，所以注册会计师应出具保留意见的审计报告。

③就第(5)个事项，A和B注册会计师应当发表否定意见。因为资产减值损失会使得利润总额变为负数，即盈利变为亏损，被审计单位不同意调整，则影响非常重大，所以应出具否定意见的审计报告。 ④就第(7)个事项，A和B注册会计师应当发表无保留意见。因为错报金额远远小于财务报表层次的重要性水平，同时对利润的影响不大，所以可以出具无保留意见的审计报告。

⑤就第(8)个事项，A和B注册会计师应当发表保留意见。因为错报金额大于财务报表层次重要性水平150万元，所以如果被审计单位拒绝调整，可能会误导报表使用者，但又不至于发表否定意见，所以注册会计师应出具保留意见的审计报告。

(3)如果明律公司不同意接受注册会计师提出的对事项（5）和事项（8）的审计调整处理，其他的调整均接受，则注册会计师应该出具否定意见的审计报告。